Le régime fiscal est prévu à l’article 81 A du Code général des impôts, et à l’article 197 C du même code.
- Textes :
1.1 La loi
Article 81 A du CGI : (Modifié par LOI n°2011-1978 du 28 décembre 2011 – art. 59 (V))
I-Les personnes domiciliées en France au sens de l’article 4 B qui exercent une activité salariée et sont envoyées par un employeur dans un Etat autre que la France et que celui du lieu d’établissement de cet employeur peuvent bénéficier d’une exonération d’impôt sur le revenu à raison des salaires perçus en rémunération de l’activité exercée dans l’Etat où elles sont envoyées.
L’employeur doit être établi en France ou dans un autre Etat membre de l’Union européenne, ou dans un autre Etat partie à l’accord sur l’Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l’évasion fiscales.
L’exonération d’impôt sur le revenu mentionnée au premier alinéa est accordée si les personnes justifient remplir l’une des conditions suivantes :
1° Avoir été effectivement soumises, sur les rémunérations en cause, à un impôt sur le revenu dans l’Etat où s’exerce leur activité et sous réserve que cet impôt soit au moins égal aux deux tiers de celui qu’elles auraient à supporter en France sur la même base d’imposition ;
2° Avoir exercé l’activité salariée dans les conditions mentionnées aux premier et deuxième alinéas :
-soit pendant une durée supérieure à cent quatre-vingt-trois jours au cours d’une période de douze mois consécutifs lorsqu’elle se rapporte aux domaines suivants :
- a) Chantiers de construction ou de montage, installation d’ensembles industriels, leur mise en route, leur exploitation et l’ingénierie y afférente ;
- b) Recherche ou extraction de ressources naturelles ;
- c) Navigation à bord de navires immatriculés au registre international français,
-soit pendant une durée supérieure à cent vingt jours au cours d’une période de douze mois consécutifs lorsqu’elle se rapporte à des activités de prospection commerciale.
Les dispositions du 2° ne s’appliquent ni aux travailleurs frontaliers ni aux agents de la fonction publique.
II.-Lorsque les personnes mentionnées au premier alinéa du I ne remplissent pas les conditions définies aux 1° et 2° du même I, les suppléments de rémunération qui leur sont éventuellement versés au titre de leur séjour dans un autre Etat sont exonérés d’impôt sur le revenu en France s’ils réunissent les conditions suivantes :
1° Etre versés en contrepartie de séjours effectués dans l’intérêt direct et exclusif de l’employeur ;
2° Etre justifiés par un déplacement nécessitant une résidence d’une durée effective d’au moins vingt-quatre heures dans un autre Etat ;
3° Etre déterminés dans leur montant préalablement aux séjours dans un autre Etat et en rapport, d’une part, avec le nombre, la durée et le lieu de ces séjours et, d’autre part, avec la rémunération versée aux salariés compte non tenu des suppléments mentionnés au premier alinéa. Le montant des suppléments de rémunération ne peut pas excéder 40 % de celui de la rémunération précédemment définie.
Article 197 C du CGI :
Modifié par LOI n°2010-1658 du 29 décembre 2010 – art. 16 (V)
L’impôt dont le contribuable est redevable en France sur les revenus autres que les traitements et salaires exonérés en vertu des dispositions des I et II de l’article 81 A et de l’article 81 D et les bénéfices non commerciaux exonérés en vertu des dispositions de l’article 93-0 A et autres que les revenus soumis aux versements libératoires prévus par l’article 151-0 est calculé au taux correspondant à l’ensemble de ses revenus, imposables et exonérés.
1.2 Le BOFIP
Conditions développées au : BOI- RSA-GEO-10-10
- Régime
Les salariés fiscalement domiciliés en France, envoyés par un employeur dans un état autre que la France, et que celui du lieu d’établissement de cet employeur, sont susceptibles d’être exonérés, en France, sur tout ou partie des salaires perçus en rémunération de leur activité.
L’employeur doit être établi en France, dans un autre état membre de l’Union européenne, en Islande, en Norvège, ou au Lichtenstein.
Peu importe que la rémunération soit versée en France ou à l’étranger et qu’elle soit supportée par l’employeur ou par l’un de ses établissements ou l’une de ses filiales à l’étranger.
Ce régime s’applique également aux mandataires sociaux, mais pas aux travailleurs transfrontaliers.
Attention, en tant que résident fiscal français les contribuables restent assujettis à la CSG/CRDS, CE 10 avril 2015 n°36581.
- Les conditions de l’exonération totale
La rémunération de l’activité à l’étranger est totalement exonérée de l’impôt français lorsque :
- Elle est soumise, dans l’Etat où s’exerce l’activité, à un impôt sur le revenu au moins égal aux 2/3 de celui qu’elle supporterait en France.
- Lorsqu’elle est versée en contrepartie de l’exercice à l’étranger, pendant une durée supérieure à 183 jours au cours d’une période de douze mois consécutifs, d’une activité se rapportant à des secteurs spécifiques (les chantiers de construction, la recherche (y compris la prospection) ou extraction de ressources naturelles, et navigation)
- Lorsqu’elle se rapporte à des activités de prospection commerciale exercées à l’étranger pendant une durée supérieure à 120 jours au cours d’une période de douze mois consécutifs. Sont visées les activités dédiées au développement de l’activité d’exportation de l’entreprise ou en relation directe avec l’essor de l’entreprise à l’étranger, qui se traduisent par des actions concrètent dans les états étrangers (visites, réunions, salons…).
L’impôt dû en France sur les revenus autres que la rémunération exonérée est calculé au taux correspondant à l’ensemble des revenus, imposables et exonérés, du contribuable (taux effectif).
- Les conditions de l’exonération partielle
Si le contribuable ne peut bénéficier d’une exonération totale, la rémunération perçue pour l’activité à l’étranger n’est cependant imposable en France qu’à concurrence de celle que le bénéficiaire aurait eue en France pour la même activité.
Les suppléments de rémunérations (majoration de salaire, commissions, primes ou indemnités journalières) ne sont pas imposés si :
- Ils sont versés en contrepartie de séjours effectués dans l’intérêt direct et exclusif de l’employeur
- Ils sont justifiés par un déplacement nécessitant une résidence d’une durée effective d’au moins 24 heures dans un autre Etat ;
- Ils sont déterminés dans leur montant préalablement aux séjours dans un autre Etat (soit dans les ordres de missions de déplacement, soit dans le contrat de travail ou l’avenant au contrat). .
- Ils sont en rapport d’une part avec le nombre, la durée, et le lieu de ces séjours, et d’autre part, avec la rémunération versée au salarié, sans excéder 40% de cette rémunération. Ce plafond est calculé à partir du montant global de la rémunération annuelle hors supplément, sans qu’il soit nécessaire de rapporter ce montant de rémunération au nombre de jours passés à l’étranger (CE 10 avril 2015 n° 36585)
- Aménagements des conditions
- Sur la limite des jours
Pour le décompte des jours à l’étranger il est également possible de tenir compte des :
- Congés de récupération
- Congés pour accident du travail
- Congés payé et récupération (CE 17 décembre 2003 n°248854)
- Temps de transport et départ définitif
- Sur le plafond d’exonération
Le montant ne peut excéder 40% de sa rémunération annuelle hors supplément (prorata temporis). CAA Paris 7 décembre 2012.
- La preuve
La seule existence d’un contrat de travail ne suffit pas, il faut prendre en compte les justificatifs de l’intéressé, CE 17 octobre 2007 n°284153.
Attention, une foi au contentieux, la preuve est assez difficile à rapporter. Si le contribuable est éligible à ce régime il conviendra d’être particulièrement vigilent sur les justificatifs qu’il pourrait être amené à produire.